이중거주자의 거주지국 판정 순서와 조세조약의 적용 범위

호안 작성·검수 · 최종 검수일 2026-09-25 · 2026년 9월 기준 세법으로 작성되었습니다.

이중거주자 사안에서 실무에서 가장 자주 어긋나는 지점은 조약 판정의 결과를 모든 세금에 그대로 옮겨 적용하는 것입니다. 조약이 한쪽 나라의 거주자로 정해 주면 그 나라에만 세금을 내면 된다고 이해하기 쉽지만, 조약은 스스로 적용 범위를 정해 두었습니다. 그 범위 밖에 있는 세목은 국내법 판정이 그대로 살아 있어, 조약으로 정리되었다고 믿고 재산을 넘겼다가 덜컥 증여세 통지를 받는 경우가 생깁니다. 조약 문언과 판결을 차근차근 짚어 보겠습니다.

양국 모두의 거주자가 되면 어느 쪽이 이기는가

순서가 정해져 있습니다. 한·미 조세조약 제3조 제1항은 거주자인지를 각국의 국내법에 맡깁니다. 그래서 한국 소득세법으로도 거주자이고 미국 세법으로도 거주자인 상태, 곧 이중거주자가 생깁니다. 이때 제3조 제2항이 (a)부터 (e)까지 다섯 단계를 두어 한 나라를 정합니다.

순서	기준	조약 문언
(a)	주거	그가 주거를 두고 있는 그 체약국의 거주자로 간주된다
(b)	중대한 이해관계의 중심지	그의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 그 체약국
(c)	일상적 거소	그가 일상적 거소를 두고 있는 그 체약국
(d)	시민권	그가 시민으로 소속하고 있는 체약국
(e)	상호 합의	체약국의 권한있는 당국은 상호 합의에 의하여 그 문제를 해결한다

앞 단계에서 갈리면 뒤는 보지 않는다

이 다섯은 함께 저울에 올리는 항목이 아니라 차례로 적용하는 관문입니다. (a)에서 한쪽으로 정해지면 (b) 이하는 판단하지 않고, (a)로 갈리지 않을 때에만 (b)로 넘어갑니다. 국내법의 거주자 판정이 여러 징표를 종합하는 방식인 것과 구조가 다릅니다.

한 번 정해지면 조약 전체에 적용된다

제3조 제3항은 제2항으로 일방 체약국의 거주자로 정해진 사람은 제4조를 포함하여 이 협약의 모든 목적상 그 체약국의 거주자로만 본다고 규정합니다. 조문마다 다시 따지지 않는다는 뜻입니다. 다만 여기서 말하는 모든 목적은 이 협약의 목적이며, 협약 밖의 세목까지 덮지는 않습니다.

조약이 말하는 주거는 가족이 사는 곳입니다

조약은 주거를 스스로 정의합니다. 제3조 제2항 말미는 본 항의 목적상 주거는 어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소를 말한다고 적고 있습니다. 소유한 집인지 빌린 집인지, 평수가 얼마인지가 아니라 가족이 함께 사는 곳인지가 기준입니다.

한글 정본은 항구적 주거가 아니라 주거입니다

실무 자료와 판결문은 이 요건을 흔히 항구적 주거라고 부릅니다. 영문본이 permanent home으로 적고 있고 한·일 조세조약을 비롯한 다른 조약들이 항구적 주거라는 표현을 쓰기 때문입니다. 다만 한·미 조세조약의 한글 정본 문언은 수식어 없이 주거입니다. 표현이 어느 쪽이든 판단 내용은 같지만, 조문을 인용하실 때에는 정본 문언을 확인하시는 편이 안전합니다.

양쪽에 주거가 있으면 이 단계에서 끝나지 않는다

국내에 가족이 사는 아파트를 두고 미국에도 배우자와 함께 사는 집이 있다면 (a)로는 갈리지 않습니다. 실제 사건에서도 양국 모두에 주거를 두고 있다고 보아 다음 단계로 넘어간 예가 있습니다. 이 구간에서 집을 어느 쪽에 두었는지만 따지면 되레 시간을 쓰게 되므로, 다음 단계에서 쓰일 자료를 준비하는 편이 실익이 큽니다.

중대한 이해관계의 중심지는 무엇으로 정해지는가

인적 관계와 경제적 관계를 함께 봅니다. 조약 제3조 제2항 (b)는 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국이라고 적고 괄호 안에 중대한 이해관계의 중심지라는 이름을 붙였습니다. 영문본의 center of vital interests에 대응하는 표현입니다.

어느 한 가지로 정해지지 않는다

국세청은 사전-2015-법령해석국조-0068에서 소득관계와 생활관계가 대부분 미국에서 발생한 사람에 대해 우리나라의 비거주자로 보면서도, 국내에도 주소가 있다고 볼 수 있는 경우에는 조약 제3조 제2항의 순서로 판단한다고 회신했습니다. 서면-2021-국제세원-7317은 국내법상 거주자 판정을 거주기간, 직업, 국내에 생계를 같이하는 가족, 국내에 소재하는 자산을 종합한 사실판단 사항이라고 하면서, 한ㆍ미 양국의 거주자에 해당하는 경우에는 「한ㆍ미 조세조약」 제3조 제2항에 따라 거주지국을 판단한다고 회신했습니다. 조약의 두 번째 단계도 같은 방식으로, 어느 항목 하나가 아니라 인적·경제적 관계 전체를 견주어 정해집니다.

국내 자산이 있다는 사실만으로 뒤집히지는 않는다

국내에 아파트와 예금을 두고 있어도 그 자산을 관리하는 생활의 중심이 국외에 있으면 중대한 이해관계의 중심지는 국외로 갈 수 있습니다. 실제 판결에서도 국내 아파트 세 채와 토지, 7억원대 예금을 보유하고 재산세와 종합부동산세를 내던 사람에 대해 중심지를 미국으로 본 예가 있습니다. 자산의 소재지와 생활의 중심지는 별개로 판단됩니다.

조세조약은 어느 세금까지 해결해 주는가

소득세와 법인세까지입니다. 한·미 조세조약 제1조는 대상조세를 직접 열거하는데, 한국 측은 소득세 및 법인세이고 미국 측은 내국세법에 의하여 부과되는 연방소득세입니다. 같은 조 제2항은 서명일 이후 실질적으로 유사한 조세로 추가되거나 대체되는 조세에도 적용한다고 정하고, 제3항은 무차별 조항과 정보교환 조항에 한해 모든 종류의 조세로 넓힙니다.

증여세와 상속세는 이 열거에 없다

조약의 제명 자체가 소득에 관한 조세입니다. 대상조세를 정한 제1조 제1항 (a)호에 증여세와 상속세는 들어 있지 않고, 이어지는 조문들도 소득의 종류별 과세권 배분을 다룹니다. 그래서 증여세와 상속세에는 제3조 제2항의 순서가 작동하지 않습니다. 조약으로 미국 거주자가 되었더라도 증여세에서는 그 결정을 원용할 자리가 없습니다.

증여세는 조약이 아니라 국내법 판정으로 정해진다

남는 것은 국내법입니다. 상속세 및 증여세법 제4조의2 제1항 제1호는 수증자가 거주자이면 증여세 과세대상이 되는 모든 증여재산에 납세의무를 지웁니다. 국외에 있는 재산을 국외에서 받아도 마찬가지입니다. 여기에 더해 같은 법 제53조가 증여재산공제를 거주자가 증여를 받은 경우로 한정하므로, 거주자로 판정되면 직계존속 증여에서 10년간 합산 5천만원(미성년자는 2천만원)의 증여재산공제를 적용받고 비거주자로 판정되면 그 공제가 빠집니다. 판정의 방향에 따라 공제와 과세가 함께 움직입니다.

여기까지는 받는 사람 쪽에서 본 구조이고, 주는 사람에게도 의무가 붙습니다. 수증자가 비거주자이면 증여자가 수증자의 증여세를 연대하여 납부할 의무를 집니다(같은 법 제4조의2 제6항 제3호, 같은 항 단서가 정한 일부 증여 유형은 제외). 또 거주자인 부모가 비거주자인 자녀에게 국외에 있는 재산을 증여하면, 국제조세조정에 관한 법률 제35조 제2항에 따라 증여자인 부모가 증여세를 냅니다. 이 경우 같은 조 제6항이 상증세법 제53조를 준용하므로 증여재산공제도 적용됩니다. 자녀가 비거주자로 판정된다고 해서 국외 재산 증여가 과세 밖으로 나가는 것은 아닙니다.

양도소득세는 취소되고 증여세는 남은 사건

두 세목이 한 판결에서 갈린 예가 있습니다. 서울행정법원 2018구합63853 판결(2019. 5. 17.)의 사안은 한국 국적으로 미국 영주권을 가진 사람이 1979년 혼인 후 로스앤젤레스에 거주하면서, 국내에 거주하는 배우자로부터 미국 캘리포니아 부동산 지분을 증여받아 같은 날 양도한 것이었습니다. 2007년부터 2012년까지 국내 체류일수는 모두 합해 112일이었고, 국내에는 아파트 세 채와 토지, 예금이 있었습니다.

1단계에서는 국내 거주자로 보았다

법원은 국내에 생계를 같이하는 배우자가 있고 자산의 관리와 처분을 위해 상당 기간 국내에 머물러야 할 것으로 보인다는 이유로, 국내법상 거주자에 해당한다고 판단했습니다. 체류일수가 적다는 사정만으로 거주자성이 부정되지 않은 것입니다.

2단계에서 양도소득세가 취소되었다

이어 법원은 원고가 미국 영주권자로서 미국 거주자도 겸하므로 이중거주자라고 보고, 한·미 조세조약 제3조 제2항을 적용했습니다. 양국 모두에 주거를 두고 있으나 인적·경제적 관계가 더 밀접한 곳은 미국이라고 판단해 양도소득세 부과처분을 취소했습니다.

같은 판결이 증여세는 그대로 두었다

그러나 증여세 부과처분에 대한 청구는 기각되었습니다. 판결은 원고가 상증세법상 거주자에 해당하고 거주자가 증여받은 모든 재산이 증여세 과세대상이 되며, 조세조약은 소득세 및 법인세에만 적용될 뿐이라는 이유를 들었습니다. 조약의 tie-breaker로 미국 거주자가 되었어도 증여세에서는 그 결정을 쓸 수 없다는 것입니다. 같은 사람이, 같은 날의 같은 부동산을 두고, 한쪽 세금은 돌려받고 다른 쪽 세금은 그대로 낸 구조입니다.

판결이 인용한 조항 표기는 제1조 제2항 (a)호이지만, 조약 원문에서 한국 측 대상조세를 소득세 및 법인세로 정한 문언은 제1조 제1항 (a)호에 있습니다. 조문을 직접 인용하실 때에는 제1항으로 적으시는 편이 맞습니다. 이 판결은 제1심이므로 이후 심급의 결과는 별도로 확인하셔야 합니다.

국내법 판정과 조약 판정은 무엇이 다른가

단계도 다르고 효과도 다릅니다. 두 판정은 같은 질문에 대한 두 가지 답이 아니라, 앞뒤로 놓인 서로 다른 절차입니다. 국내법 판정을 통과해야 조약 판정으로 넘어가고, 조약 판정의 효과는 대상조세 안에서만 발생합니다.

구분	국내법 거주자 판정	조약 거주지국 결정
근거	소득세법 제1조의2 · 시행령 제2조	한·미 조세조약 제3조 제2항
판단 방식	생활관계의 객관적 사실을 종합	다섯 단계를 차례로 적용
적용 시점	먼저 판단한다	양국 모두의 거주자일 때에만 진행
소득세	거주자는 모든 소득(국내 거주 5년 이하 외국인은 국외소득 중 국내 지급·송금분만), 비거주자는 국내원천소득	조약이 정한 거주지국 기준으로 조정
증여세·상속세	수증자의 판정으로 과세 범위가 정해진다(거주자가 비거주자에게 준 국외재산은 증여자가 납부)	대상조세가 아니어서 적용되지 않는다
판정이 바뀌는 시점	사유가 생긴 날 기준으로 바뀐다(증여세는 증여 당시의 판정)	사실관계가 바뀌면 다시 판단

표에서 눈여겨보실 자리는 마지막 두 행입니다. 증여세는 조약 단계 없이 국내법 판정으로 정해지고, 거주자 여부는 국내에 주소를 둔 날이나 출국한 날의 다음 날처럼 사유가 생긴 날을 기준으로 바뀝니다(소득세법 시행령 제2조의2, 상증세법 시행령 제2조 제2항). 증여세 납세의무는 증여로 재산을 취득하는 때 성립하므로(국세기본법 제21조 제2항 제3호) 그 시점의 판정을 봅니다. 작년에 비거주자였다는 사실이 올해 증여의 판정을 보장하지 않습니다. 판정의 출발점이 되는 요건은 거주자·비거주자 판정 기준과 183일 거소 요건에 조문 단위로 정리해 두었습니다.

정리하면 상담은 어느 시점에 하는가

재산을 넘기기 전입니다. 조약 판정은 소득에 관한 세금을 정리해 주지만 증여세와 상속세는 그 바깥에 있으므로, 자산 이전을 결정하는 시점에 국내법상 거주자인지를 먼저 확정해 두셔야 합니다. 이전이 끝난 뒤에는 되돌릴 수 있는 선택지가 줄어듭니다. 준비하실 자료는 비거주자 상담 전 확인할 8가지 자료와 징표에 항목별로 적어 두었습니다.

자주 묻는 질문

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· 판정의 출발점인 요건은 거주자·비거주자 판정 기준과 183일 거소 요건에 정리되어 있습니다.
· 주민등록과 국적의 위치는 주민등록과 국적이 거주자 판정의 요건이 아닌 이유에서 다룹니다.
· 국외 송금의 증여세 구조는 유학비 송금에 증여세가 붙는 경우와 붙지 않는 경우에서 이어집니다.
· 상담 전 준비 자료는 비거주자 상담 전 확인할 8가지 자료와 징표에 있습니다.